1. ГУП "Х", руководствуясь положениями ч. 3 ст. 78 ТК РФ и ст. 77 ТК РФ, заключило при увольнении со своим работником дополнительное соглашение о расторжении трудового договора по соглашению сторон, предусматривающее выплату дополнительной денежной компенсации в размере 2-х среднемесячных заработков.
Можно ли признать в качестве расходов для целей исчисления налога на прибыль выплаченную дополнительную денежную компенсацию в размере 2-х среднемесячных заработков. Признается ли данная выплата объектом обложения ЕСН и НДФЛ?
2. На основании положения о рационализаторской деятельности работнику нашего филиала выплачено вознаграждение в твердой сумме за рацпредложение. Просим дать разъяснение в части налогообложения налогом на прибыль и ЕСН?

1. Налог на прибыль организаций. Расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, определены в статье 255 НК РФ. Согласно данной статье в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Что касается выплаты дополнительной компенсации при увольнении работника (выходного пособия), то необходимо учитывать, что случаи выплаты выходного пособия и его размер определены статьей 178 ТК РФ. Трудовым или коллективным договором могут быть предусмотрены иные случаи и повышенные размеры выплаты выходных пособий, в том числе и при расторжении трудового договора по соглашению сторон (ст.ст. 178, 307 ТК РФ).
При этом, если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которые являются неотъемлемой частью трудового договора (ст. 57 ТК РФ).
Основываясь на этом, в указанном в запросе случае контролирующие органы высказывают мнение о том, что выплаты в виде выходного пособия, предусмотренные соглашением о расторжении трудового договора, могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Данная позиция, в частности, приведена в Письмах Минфина России от 16.04.2009 г. N 03-03-06/2/86, от 19.03.2009 г. N 03-03-06/2/55, от 26.09.2008 г. N 03-03-06/1/546, УФНС России по г. Москве от 19.11.2008 г. N 19-12/107952.
Вместе с тем, по нашему мнению, при рассмотрении вопроса о признании указанной в запросе выплаты в целях исчисления налога на прибыль, необходимо учитывать следующие аспекты.
Как было указано выше, в соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы организации на оплату труда включаются любые начисления, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В то же время, в соответствии с пунктом 49 статьи 270 НК РФ не учитываются при исчислении налога на прибыль расходы, которые не соответствуют критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. А согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. То есть все расходы в целях их признания при налогообложении прибыли должны быть рассмотрены на предмет их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
В отношении рассматриваемой выплаты, по нашему мнению, можно говорить о том, что она не отвечает признакам экономической оправданности, поскольку такая выплата не рассчитана на получение организацией дохода, и не способна принести налогоплательщику какой-либо экономический результат (доход). В связи с увольнением работника прекращается получение организацией полезного результата от ранее выполняемых им трудовых обязанностей. Такие выплаты не приносят организации какого-либо дополнительного экономического результата (не направлены на получение дохода).
Кроме того, согласно статье 56 ТК РФ трудовым договором является соглашение сторон, по которому работодатель обязуется предоставить работу по обусловленной трудовой функции, а работник обязуется эту функцию выполнить.
Законодательством допускается возможность внесения изменений в трудовой договор. Так, в соответствии со статьей 72 ТК РФ изменения определенных сторонами условий трудового договора допускается по соглашению сторон (за исключением случаев, предусмотренных ТК РФ). Соглашение об изменении определенных сторонами условий трудового договора заключается в письменной форме. Трудовой договор и дополнения (изменения) к нему фиксируют волеизъявления сторон, касающиеся процесса выполнения работником трудовой функции.
Соглашение сторон является основанием для прекращения трудового договора (п. 1 ст. 77 ТК РФ), это волеизъявление сторон, направлено на прекращение трудового договора. Значит, это соглашение не является частью трудового договора (дополнением к нему), поскольку регулирует отношения, уже не связанные с выполнением работником трудовой функции.
Таким образом, выходное пособие, выплачиваемое на основании соглашения о расторжении трудового договора, не признается закрепленным трудовым договором. Следовательно, основываясь на вышеизложенном, считаем, что дополнительная денежная компенсация, выплачиваемая на основании соглашения о расторжении трудового договора, не учитывается в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Обращаем Ваше внимание, что схожая позиция была выражена в более ранних письмах контролирующих органов (например, в Письме УФНС России по г. Москве от 23.03.2005 г. N 20-12/06564, а также в Письме Минфина России от 21.02.2007 г. N 03-03-06/2/38).
Кроме того, в ряде судебных решений суды также высказывали аналогичное мнение. Так, в Постановлении от 10.04.2007 г., 16.04.2007 г. N КА-А40/2100-07 по делу N А40-4991/06-76-49 ФАС Московского округа указал, что выплата единовременного пособия сотруднику при увольнении по соглашению сторон не связана с выполнением им трудовых обязанностей и не признается экономически оправданной, поэтому на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ не учитывается в расходах, уменьшающих налогооблагаемый доход.
Единый социальный налог. Согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Как было отмечено выше, по нашему мнению, указанное в запросе выходное пособие не следует учитывать при расчете налога на прибыль, в этой связи данная выплата не подлежит обложению ЕСН.
Если же организация решит придерживаться позиции о правомерности включения суммы рассматриваемого выходного пособия в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемых доход, то тогда данные суммы следует обложить ЕСН*(1).
Налог на доходы физических лиц. В соответствии с пунктом 3 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с увольнением работников.
Таким образом, если выходное пособие выплачивается увольняемым работникам по основаниям, не предусмотренным статьей 178 ТК РФ, то его размер подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.
В связи с тем, что выходное пособие, выплачиваемое увольняемому работнику в соответствии с дополнительным соглашением о расторжении трудового договора, не относится к выплатам, предусмотренным законодательством (в частности, статьей 178 ТК РФ), то данное пособие включается в налоговую базу по НДФЛ*(2).

Вывод:
1. По нашему мнению, в ситуации, указанной в запросе, дополнительная денежная компенсация в размере 2-х среднемесячных заработков, выплачиваемая на основании соглашения о расторжении трудового договора, не учитывается в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, и, следовательно, не облагается ЕСН.
Однако следует отметить, что в последнее время контролирующие органы придерживаются противоположной позиции, согласно которой рассматриваемые выплаты уменьшают налогооблагаемую прибыль и облагаются ЕСН.
2. Выходное пособие, выплачиваемое увольняемому работнику в соответствии с дополнительным соглашением о расторжении трудового договора, не относится к выплатам, предусмотренным законодательством (в частности, статьей 178 ТК РФ), поэтому данное пособие включается в налоговую базу по НДФЛ.

2. Рационализаторская работа в организациях регламентируется Методическими рекомендациями по организации и проведению рационализаторской работы на предприятиях Российской Федерации (далее - Методические рекомендации), одобренными совместным Решением Роспатента и Госкомпрома России от 25.06.1996 г. N 6/7. В соответствии с этим документом рационализаторским может быть признано техническое, организационное либо управленческое предложение, являющееся новым и полезным для данного предприятия.
Рационализаторская работа проводится на основании разработанного на предприятии положения о рационализаторских предложениях. Порядок выплаты вознаграждения за рационализаторское предложение устанавливается предприятием самостоятельно.
Как следует из текста запроса, на предприятии утверждено Положение о рационализаторской деятельности в ГУП "Х". В соответствии с данным Положением на основании приказа работнику предприятия выплачено вознаграждение за рационализаторское предложение "Изменение существующей технологии и способа борьбы со скользкостью".
Применительно к указанной выплате необходимо обратить внимание на следующее.
Заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда.
При этом статьей 135 ТК РФ предусмотрено, что в систему оплаты труда включаются:
- размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов);
- доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных;
- системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования.
Система оплаты труда устанавливается коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Как следует из запроса, выплата вознаграждений и премий за рационализаторство установлена соответствующим Положением организации, являющимся с точки зрения ТК РФ локальным нормативным актом.
В данном случае следует отметить, что понятия стимулирующих выплат в трудовом законодательстве не содержится. По смыслу данного термина, вознаграждения и премии носят стимулирующий или поощрительный характер, в частности, в том случае, если они призваны заинтересовать работника в дальнейшем продолжать свою трудовую деятельность в данной организации, а также развивать и оптимизировать деятельность организации.
В этой связи, по нашему мнению, рассматриваемое вознаграждение за рационализаторство можно отнести к стимулирующим выплатам.
С учетом изложенного, полагаем, что указанное в запросе вознаграждение за рационализаторское предложение является по своей природе элементом оплаты труда работников Общества (то есть представляет собой выплаты, предусмотренные системой оплаты труда).
Налог на прибыль организаций. Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). При этом расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Вознаграждение за рационализаторское предложение исчисляется и выплачивается предприятием (п. 14 Методических рекомендаций):
- при его признании рационализаторским в размере, порядке и в сроки, установленные предприятием;
- при его использовании и получении экономического или иного положительного эффекта на основе соглашения с автором либо действующего на предприятии положения.
В соответствии с пунктом 4.1 Положения о рационализаторской деятельности, а также пунктом 3 Методических рекомендаций рационализаторским может быть признано техническое, организационное либо управленческое предложение, являющееся новым и полезным для данного предприятия. Предложение является новым, если до подачи заявления оно не было известно на предприятии в степени, достаточной для его использования. Предложение является полезным, если его использование дает экономический или иной положительный эффект.
Согласно пункту 7.9 Положения о рационализаторской деятельности выплата вознаграждения производится на основании следующих документов:
- удостоверение на рационализаторское предложение;
- акт об использовании рационализаторского предложения;
- расчет годового экономического эффекта от использования рационализаторского предложения.
Таким образом, для правомерного отнесения сумм вознаграждения на расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, по нашему мнению предприятие должно обеспечить подтверждение того, что данные выплаты связаны с предложением, которое является новым, и его использование в деятельности предприятия дает экономический или иной положительный эффект. В частности, помимо приказа на выплату вознаграждения, в подтверждение обоснованности рассматриваемых расходов необходимо наличие вышеуказанных документов.
При этом согласно статье 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Исходя из изложенной нормы, считаем, что рассматриваемая сумма вознаграждения за рационализаторское предложение может быть отнесена к расходам на оплату труда, уменьшающим налогооблагаемый доход*(3).
Необходимо отметить, что в составе расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, могут приниматься выплаты любых видов вознаграждений и компенсаций, предоставляемых руководству или работникам, только в том случае, когда такие выплаты предусмотрены законодательством Российской Федерации, коллективным и (или) трудовым договорами. При невыполнении данного условия рассматриваемые выплаты не могут быть учтены при расчете налога на прибыль (п. 21 ст. 270 НК РФ)*(4). По нашему мнению, данный вывод справедлив в отношении вознаграждения за рационализаторское предложение.
В то же время статьей 270 НК РФ определен перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, в частности, при определении налогооблагаемой базы не учитываются расходы в виде премий, выплачиваемых за счет средств специального назначения*(5) (п. 22). Поэтому если рассматриваемое нами вознаграждение в соответствии с Положением, утвержденным предприятием, выплачивается, например, за счет прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия, то оно не включается в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход. Аналогичного подхода придерживаются и арбитражные суды (Постановления ФАС Центрального округа от 02.11.2007 г. по делу N А14-14852/2006/571/25, от 03.08.2007 г. по делу N А14-14853/2006/559/24 и т.д.).
Таким образом, указанные в запросе суммы вознаграждения за рационализаторское предложение учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемый доход, при соблюдении следующих условий:
- данные выплаты связаны с предложением, которое является новым, и его использование в деятельности предприятия дает экономический или иной положительный эффект (этот факт должен подтверждаться соответствующими документами, которые приведены выше в данной консультации);
- данные выплаты предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами (в частности, в данных договорах может содержаться ссылка на Положение о рационализаторской деятельности);
- выплата вознаграждений и премий осуществляется не за счет средств специального назначения.

Вывод:
По нашему мнению, указанные в запросе суммы вознаграждения за рационализаторское предложение учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемый доход, при соблюдении следующих условий:
- данные выплаты связаны с предложением, которое является новым, и его использование в деятельности предприятия дает экономический или иной положительный эффект (этот факт должен подтверждаться соответствующими документами);
- данные выплаты предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами (в частности, в данных договорах может содержаться ссылка на Положение о рационализаторской деятельности);
- выплата вознаграждений и премий осуществляется не за счет средств специального назначения.

Единый социальный налог. Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ), а также по авторским договорам.
Под это определение, по нашему мнению, попадают и рассматриваемые суммы вознаграждения за рационализаторское предложение. То есть, данные суммы включаются в налоговую базу по ЕСН.
Вместе с тем, в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ не облагаются ЕСН выплаты, не учтенные в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Поэтому если в связи с обстоятельствами, рассмотренными нами в предыдущем разделе данной консультации, вознаграждение за рационализаторство не было включено в налоговую базу по налогу на прибыль (например, в силу того, что оно было произведено за счет средств специального назначения), то оно не облагается ЕСН. Правомерность этого вывода подтверждена ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 11.03.2008 г. по делу N А56-183/2007), ФАС Московского округа (Постановление от 07.05.2008 г. по делу N КА-А40/3514-08), ФАС Уральского округа (Постановление от 09.06.2008 г. по делу N Ф09-4125/08-С3), ФАС Центрального округа (Постановления от 02.11.2007 г. по делу N А14-14852/2006/571/25, от 03.08.2007 г. по делу N А14-14853/2006/559/24) и др.

Вывод:
Указанные в запросе суммы вознаграждения за рационализаторское предложение включаются в налоговую базу по ЕСН. За исключением случаев, когда данное вознаграждение в соответствии с действующим законодательством не было включено в налоговую базу по налогу на прибыль. В таких случаях рассматриваемые выплаты не облагаются ЕСН.

15 сентября 2009 г.

ООО "Аудит-новые технологии", сентябрь 2009 г.

------------------------------------------------------------------------
*(1) Письмо Минфина России от 20.12.2007 г. N 03-04-06-02/223, Письмо Минфина России от 21.02.2007 г. N 03-03-06/2/38, Письмо Минфина России от 30.04.2009 г. N 03-03-06/1/289, Письмо Минфина России от 26.09.2008 г. N 03-03-06/1/546, Письмо Минфина России от 12.12.2007 г. N 03-03-06/2/222, Письмо УФНС России по г. Москве от 24.03.2009 г. N 16-12/026609@.
*(2) Письмо Минфина России от 30.04.2009 г. N 03-03-06/1/289, Письмо Минфина России от 26.09.2008 г. N 03-03-06/1/546, Письмо Минфина России от 12.12.2007 г. N 03-03-06/2/222, Письмо Минфина России от 26.01.2005 г. N 03-05-01-05/8, Письмо УФНС России по г. Москве от 14.05.2005 г. N 21-11/34150.
*(3) Письмо Минфина России от 16.05.2006 г. N 03-03-04/1/461.
*(4) Письма УФНС России по г. Москве от 05.04.2005 г. N 20-12/22796, от 24.03.2005 г. N 20-08/18981, а также Постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2008 г. по делу N А56-15358/2007, от 19.06.2006 г. по делу N А56-25980/2005.
*(5) Под средствами специального назначения, в частности, следует понимать средства, определенные собственниками организаций для выплаты премий, например, прибыль, оставшаяся в распоряжении предприятия (Письмо УФНС РФ по г. Москве от 23.03.2006 г. N 21-08/22586).






<Место для вашей рекламы>

Copyright 2010 Социальные вопросы. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Социальные вопросы:

Пенсионное обеспечение:

Социальные пособия и выплаты:

Прочие вопросы:
Информация от наших партнеров:

Социальные
вопросы!
Консультации юристов:
Если вы не нашли ответ на свой вопрос на нашем сайте, задать его юристу онлайн по телефону бесплатно.



Счетчики:
Rambler's Top100

Ознакомьтесь с информацией:


                                  Главная              О сайте             Реклама             Связь
Единовременные пособия, материальная помощь

В этом разделе вы найдете информацию связанную с единовременными пособиями, материальной помощью, также вы узнаете, облагаются ли налогом эти пособия, как их получить, где и какие для этого нужны документы, вы узнаете все нюансы связанные с единовременными пособиями, материальной помощью.